Title: Steuerrecht II
1Steuerrecht II UnternehmenssteuerrechtSommersem
ester 2016
- Dr. Martin Schiessl
- Dr. Tobias Teufel
2Körperschaftsteuer
3Körperschaftsteuer
- Steuerpflicht Steuerobjekt
- KSt Systeme
- Besteuerung der Dividende
- Veräußerung von Anteilen an einer
Kapitalgesellschaft - Verdeckte Gewinnausschüttungen
- Verdeckte Einlagen
- Nichtabziehbare Aufwendungen / Steuerfreie
Einnahmen - Verlustvorträge / Mindestbesteuerung / Mantelkauf
/ Organschaft
4KörperschaftsteuerKörperschaftsteuersubjekte
- Nicht der KSt unterliegen
- Natürliche Personen
- Personenhandelsgesellschaften (OHG, KG)
Körperschaft Einkunftsart
Kapitalgesellschaft / Genossenschaft / Versicherung auf Gegenseitigkeit Gewerbebetrieb kraft Rechtsform, 8 II KStG
Vereine / Stiftungen jede Einkunftsart möglich
Betriebe gewerblicher Art Gewerbebetrieb aufgrund der Tätigkeit Besonderheit 4 und 8 VII KStGQuerverbund
5KörperschaftsteuerSteuersubjekt
- Vertiefungsfragen
- Ist die GmbH Co. KG ein KSt Subjekt?
- Welche Regeln gelten für eine GmbH Still?
- Worauf ist bei einer KGaA zu achten?
- Wie sind ausländische Körperschaften für
deutsche Steuerzwecke einzuordnen? - Typenvergleich
- RFH v. 12.2.1930, RStBl. 1930, 444, Venezuela
Entscheidung - BFH v. 20.8.2008, I R 34/08, BStBl II 2009, 263,
US LLC - BMF-Schreiben v. 19.03.2004, BStBl. I 2004, 411
ff. zur US LLC
6KörperschaftsteuerSteuersubjekt - Typenvergleich
Kriterien Personengesellschaft Kapitalgesellschaft
persönliche Haftung der Gesellschafter Ja Nein
Fremdgeschäftsführung Nein Ja
Übertragbarkeit der Anteile Nein Ja
Bestand vom Wechsel der Gesellschafter unabhängig Nein Ja
Gründungs-voraussetzungen, Registerzwang Nein Ja
Gewinnverteilung Köpfe oder Kapital Kapital
Mindestkapital Nein Ja
7KörperschaftsteuerSteuersubjekt
- Unbeschränkt steuerpflichtig sind Körperschaften,
Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die
ihren Sitz ( 11 AO) oder ihre Geschäftsleitung
( 10 AO) im Inland haben. Unbeschränkt
steuerpflichtige Körperschaften sind mit ihrem
Welteinkommen in Deutschland steuerpflichtig. - z.B. Die GmbH mit Sitz in Frankfurt und einer
Rinderfarm in Brasilien ist mit den Einkünften
aus der Farm in D und in BR steuerpflichtig.
Grundsätzlich wird der doppelte Zugriff von D und
BR durch ein Doppelbesteuerungsabkommen (DBA)
gemildert. Das DBA D/BR wurde aber gekündigt.
Steuerpflicht
unbeschränkt 1 KStG
beschränkt 2 KStG
8Beschränkte Steuerpflicht 2 KStG
Steuerpflicht
unbeschränkt 1 KStG
beschränkt 2 KStG
Körperschaftsteuersubjekte, die weder
Geschäftsleitung noch Sitz im Inland haben
Körperschaftsteuersubjekte, die nicht
unbeschränkt steuerpflichtig sind
z.B. Ausländische Kapitalgesellschaft mit
Betriebsstätte im Inland, 2 Nr. 1 KStG
z.B. Kommunen, Religions-gemeinschaft,
Gebietskörperschaft, 2 Nr. 2 KStG
Versteuerung inländischer Einkünfte iSd 49 EStG
Versteuerung inländischer Einkünfte, die dem
Steuerabzug vollständig oder teilweise unterliegen
9KörperschaftsteuerErmittlung der
Körperschaftsteuer
- Beispiele für die Durchbrechung der
Maßgeblichkeit - Drohverlustrückstellungen, 5 IVa EStG
- Pensionsrückstellungen, 6a EStG
- anschaffungsnaher Erhaltungsaufwand 6 I Nr. 1a
EStG - Beispiele für außerbilanzielle Korrekturen
- nicht abziehbare Betriebsausgaben, 4 V EStG,
8 I KStG - steuerfreie Dividenden, 8b I KStG
- Verdeckte Gewinnausschüttung, 8 III S. 2 1 HS.
KStG
10Übersicht Ermittlung der Körperschaftsteuer
- Handelsbilanzergebnis
- /- Bilanzsteuerrechtliche Korrekturen ( 60 II
EStDV, 5-7 EStG) - Steuerbilanzergebnis
- - Verdeckte Einlagen
- Verdeckte Gewinnausschüttungen ( 8 III S. 2
KStG) - Nichtabziehbare Aufwendungen ( 10 KStG, 4 V
EStG) - - Steuerfreie Erträge ( 8b I KStG, 3 EStG,
nach DBA) - Nichtabziehbare Betriebsausgaben ( 8b III, V
KStG) - - Abziehbare Spenden ( 9 I Nr. 2 KStG)
- Gesamtbetrag der Einkünfte
- Einkommen bzw. zu versteuerndes Einkommen
- ( 7 I, 8 I KStG)
- Anwendung des Tarifs iHv 15, 23 I KStG zzgl.
SolZ
11Körperschaftsteuer
- Steuerpflicht Steuerobjekt
- KSt Systeme
- Besteuerung der Dividende
- Veräußerung von Anteilen an einer
Kapitalgesellschaft - Verdeckte Gewinnausschüttungen
- Verdeckte Einlagen
- Nichtabziehbare Aufwendungen / Steuerfreie
Einnahmen - Verlustvorträge / Mindestbesteuerung / Mantelkauf
/ Organschaft
12KörperschaftsteuerKörperschaftsteuersysteme
- Anrechnungssysteme in D von 1977 - 2001
- Die KSt wird auf die Steuer des Gesellschafters
angerechnet. - Problem (1) komplex und (2) keine
grenzüberscheitende Anrechnung - EuGH v. 7.9.2004, C-319/02, Manninen, IStR 2004,
680ff. - EFTA-Gerichtshof v. 23.11.2004, Fokus Bank ASA,
IStR 2005, 55ff - EuGH-Vorlage, C-262/09, Meilicke FG Köln v.
14.5.2009, 2 K 2241/02, IStR 2009, 472ff. - Besonderer ESt Satz / Freistellung
- Die Dividende wird niedriger besteuert /
freigestellt - Problem keine Rechtsformneutralität im
Verhältnis zu Mitunternehmerschaften
13Zum Vergleich Steuerbelastung GmbH
Anteilseigner
14Besteuerung unternehmerischer Einkünfte im
Überblick
- ESt Subjekte KSt Subjekte
- natürliche Person Personengesellschaften juristisc
he Person(Einzelunternehmer) (OHG, KG, GbR,
PartG) (GmbH, AG, KGaA etc) - Trennungsprinzip
-
-
GmbH
OHG
KSt SolZ
GewSt, soweit Einkünfte aus Gewerbebetrieb ( 15
EStG) erzielt werden.
15Trennungsprinzip
- Trennungsprinzip
- Gesellschaft und Gesellschafter werden unabhängig
voneinander besteuert (stand alone). Beide sind
selbständige Steuersubjekte und werden getrennt
voneinander betrachtet.
ESt/SolZ ggf. KiSt GewSt (ca. 50)
A
ESt/SolZ ggf. KiSt ggf. GewSt
A
Div.
Entnahme (nicht steuerbar)
KSt/SolZ GewSt (ca 30)
A GmbH
16Beispiel Steuerbelastung Einzelunternehmen
17Körperschaftsteuer
- Steuerpflicht Steuerobjekt
- KSt Systeme
- Besteuerung der Dividende
- Veräußerung von Anteilen an einer
Kapitalgesellschaft - Verdeckte Gewinnausschüttungen
- Verdeckte Einlagen
- Nichtabziehbare Aufwendungen / Steuerfreie
Einnahmen - Verlustvorträge / Mindestbesteuerung / Mantelkauf
/ Organschaft
18Besteuerung der Dividende
Mutter GmbH
PV
BV
Tochter GmbH
Kapitalgesellschaft (immer Betriebsvermögen)
Natürliche Person im Betriebsvermögen
Natürliche Person im Privatvermögen
Wie hoch ist die Beteiligung?
10 und mehr für KSt
kleiner 10 für KSt
für ESt egal
Natürliche Person im Privatvermögen
95 Freistellung
volleSteuerpflicht
Teileinkünfteverfahren
Abgeltungssteuer
19Körperschaftsteuer - Besteuerung von Dividenden
Körperschaften, Beteiligung größer / gleich 10
- Grundsatz Körperschaften, Beteiligung größer /
gleich 10 - Offene und verdeckte Gewinnausschüttungen ( 8
III S. 2 KStG) sind grundsätzlich nach 8b I
KStG zu 100 von der Besteuerung ausgenommen
(Freistellungsverfahren) - 5 der Dividende gelten als nicht abziehbare
Betriebsausgabe, 8b V KStG. Es kommt also
effektiv zu einer 95 Freistellung, - Die tatsächlichen Betriebsausgaben
(Finanzierungszinsen) sind unbeschränkt abziehbar
( 8b V S. 2 KStG) - Trotz der Freistellung ist die Kapitalertragsteuer
zu erheben 43 I S. 3 EStG - Die Freistellung gilt grundsätzlich auch für
Veräußerungsgewinne, 8b II, III KStG - Gewerbesteuerliche Behandlung
- Beteiligung mind. 15 zu Beginn des
Erhebungszeitraums, 9 Nr. 2a GewStG Kürzung
der 5 nicht zulässig - Beteiligung lt 15 zu Beginn des
Erhebungszeitraums, 8 Nr. 5 GewStG 95
Hinzurechnung
Tochter GmbH
20Körperschaften, Streubesitz, kleiner 10 8b IV
KStG idF seit dem 28.2.2013
- 4) Bezüge im Sinne des Abs.1 sind abweichend
von Abs. 1 S. 1 bei der Ermittlung des
Einkommens zu berücksichtigen, wenn die
Beteiligung zu Beginn des Kalenderjahres
unmittelbar weniger als 10 des Grund- oder
Stammkapitals betragen hat ist ein Grund- oder
Stammkapital nicht vorhanden, ist die
Beteiligung an dem Vermögen, bei Genossenschaften
die Beteiligung an der Summe der
Geschäftsguthaben, maßgebend. Für die Bemessung
der Höhe der Beteiligung ist 13 Abs. 2 S. 2 des
UmwStG nicht anzuwenden. Überlässt eine
Körperschaft Anteile an einen anderen und hat
der andere diese oder gleichartige Anteile
zurückzugeben, werden die Anteile für die
Ermittlung der Beteiligungsgrenze der
überlassenden Körperschaft zugerechnet.
Beteiligungen über eine Mitunternehmerschaft sind
dem Mitunternehmer anteilig zuzurechnen 15
Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 2 des EStG gilt sinngemäß.
Eine dem Mitunternehmer nach S. 4 zugerechnete
Beteiligung gilt für die Anwendung dieses
Absatzes als unmittelbare Beteiligung. Für Zwecke
dieses Absatzes gilt der Erwerb einer
Beteiligung von mindestens 10 als zu Beginn
des Kalenderjahrs erfolgt. Abs. 5 ist auf Bezüge
im Sinne des S. 1 nicht anzuwenden.
Beteiligungen von Kreditinstituten im Sinne des
1 Abs. 1 Satz 1 des Kreditwesengesetzes, die
Mitglied einer kreditwirtschaftlichen
Verbundgruppe im Sinne des 1 Absatz 10 Nr. 13
des Zahlungs- diensteaufsichtsgesetzes sind, an
anderen Unternehmen und Einrichtungen dieser
Verbundgruppe, sind zusammenzurechnen.
21Körperschaftsteuer - Besteuerung von Dividenden
Körperschaften, Streubesitz (kleiner 10)
- Ausnahme Streubesitz (kleiner 10)
- Bezüge aus einer Streubesitzbeteiligung sind von
der Freistellung nach 8b I KStG ausgenommen und
daher voll steuerpflichtig, 8b IV KStG - Die Hinzurechnung von 5 der Dividende als nicht
abziehbare Betriebsausgabe entfällt, 8b IV S. 7
KStG - Die tatsächlichen Betriebsausgaben
(Finanzierungszinsen) sind abziehbar. - Die Freistellung gilt grundsätzlich auch für
Veräußerungsgewinne, 8b II, III KStG - Gewerbesteuerliche Behandlung
- Beteiligung lt 15 zu Beginn des
Erhebungszeitraums, keine Kürzung gemäß 9 Nr.
2a GewStG
22Körperschaftsteuer - Besteuerung von Dividenden
- Ausnahmen
- Streubesitz (kleiner 10), siehe Extrafolie
- Keine Freistellung für Kreditinstitute,
Finanzdienstleistungsinstitute und
Finanzunternehmen, 8b VII KStG Problem
Holding, vermögensverwaltende Kapitalgesellschafte
n BMF Schreiben v. 25.7.2002, BStBl I 2002, 712,
DStR 2002, 1148 BFH v. 14.01.2009, I R 36/08,
BStBl II 2009, 671) - Keine Freistellung für Körperschaften bei denen
der Steuerabzug Abgeltungswirkung hat ( 50 II S.
1 EStG oder 5 II Nr. 1, 32 KStG)
Steuerbefreite Körperschaften und Steuerausländer - Korrespondenzprinzip für verdeckte
Gewinnausschüttungen ( 8b I S. 2 ff KStG) - Nicht steuerbar ( 20 I Nr. 1 S. 3 EStG, 8b I
KStG) und auch nicht der KapESt unterliegen
Ausschüttungen aus dem Einlagekonto nach 27
KStG
23Körperschaftsteuer - Besteuerung von Dividenden
natürliche Personen / Betriebsvermögen
- Grundsatz natürliche Personen /
Betriebsvermögen - Für natürliche Personen mit Anteilen an
Kapitalgesellschafen im Betriebsvermögen gilt das
Teilfreistellungsverfahren. Dividenden sind
grundsätzlich zu 40 steuerfrei, 3 Nr. 40
EStG. - Die tatsächlichen Betriebsausgaben
(Finanzierungszinsen) dürfen nur zu 60
abgezogen werden, 3c II EStG - Trotz der Teilfreistellung ist die
Kapitalertragsteuer zu erheben 43 I S. 3 EStG - Die Teilfreistellung gilt grundsätzlich auch für
Veräußerungsgewinne - Wenn die Vorrausetzung von 9 Nr. 2a GewStG
(Beteiligung mind. 15 zu Beginn des
Erhebungszeitraums) erfüllt ist, ist die
Dividende für Zwecke der GewSt zu kürzen. Falls
die Voraussetzung nicht erfüllt ist, ist der
steuerfreie Teil (40) nach 8 Nr. 5 GewStG
hinzuzurechnen.
24Körperschaftsteuer - Besteuerung von Dividenden
natürliche Personen / Privatvermögen
- Grundsatz natürliche Personen / Privatvermögen
- Abgeltungsteuer i.H.v. 25 zzgl. SolZ, 32d I
EStG für Anteile an Kapitalgesellschaften im
Privatvermögen einer natürlichen Person, 43 V
EStG - Finanzierungskosten nicht mehr abziehbar, 20
IX S.1 EStG. - Auf Antrag Veranlagung bei niedrigerem
persönlichem Steuersatz, 32d VI EStG. - Gem. 32d II Nr. 3 EStG auf Antrag Veranlagung
und Teileinkünfteverfahren, wenn - Beteiligung zu mind. 25 oder
- Beteiligung zu mind. 1 und berufliche
Tätigkeit für die KapG
25KörperschaftsteuerBesteuerung von Dividenden
- Kapitalertragsteuer (KapESt)
- Die ausschüttende Körperschaft (Steuerentrichtungs
pflichtiger) muss KapESt für Rechnung des
Gläubigers der Kapitalerträge (Steuerschuldner)
abführen. - Die KapESt beträgt 25 , 43a I Nr. 1 EStG
- Der Entrichtungspflichtige haftet für die KapESt
44 V EStG u.a. - Die KapESt wird trotz der (teilweisen)
Steuerbefreiung der Dividende erhoben, 43 I S.
3 EStG - Die KapESt hat für Anteile im Privatvermögen (
43 V EStG) und Steuerausländer ( 50 II EStG)
grundsätzlich eine abgeltende Wirkung. - Soweit die KapESt keine abgeltende Wirkung hat,
wird die KapESt auf die ESt oder KSt angerechnet,
36 II Nr. 2 EStG, 31 I KStG.
26Besteuerung der Dividende
Mutter GmbH
PV
BV
33,3
33,3
33,3
Dividende II (Vollausschüttung des
Jahresüberschusses nach Steuern)
Holding AG
- Annahmen
- Kombinierter Steuersatz für Kapitalgesellschaften
30KSt 15 SolZ 0,825 GewSt 14,175 (3,5
405) - Steuerbelastung der nat. Person BV 42 (ESt,
SolZ und KiSt)
Dividende I (Vollausschüttung des
Jahresüberschusses nach Steuern)
100
- Jahresüberschuss vor Steuern
- 1 Mio. Euro
OpCo GmbH
27Besteuerung der Dividende
- Fragen / Aufgaben
- Warum gibt es ein besonderes Besteuerungssystem
für Dividenden? - Nach welchen Regeln wird die Dividende besteuert,
wenn der Gesellschafter - eine Kapitalgesellschaft ist?
- eine natürliche Person mit Privatvermögen ist?
- eine natürliche Person mit Betriebsvermögen ist?
- Bitte berechnen Sie die Steuerbelastung in
folgender Reihenfolge - Operatives Ergebnis der OpCo GmbH!
- Besteuerung der Dividende I bei der Holding AG!
- Besteuerung der Dividende II bei den
Gesellschaftern der Holding AG!
28Besteuerung der Dividende
Mutter GmbH
PV
BV
33,3
33,3
33,3
Steuer HGB Dividende 700 T 700 T 8b I
KStG - 700 T 8b V KStG 35 T BMG 35 T
Steuer 30 - 10,5 T - 10,5 T JÜ n.
Steuer 689,5 T
Holding AG
100
- JÜ v. Steuern 1 Mio.
- Steuern 30 - 300 T
- JÜ n. Steuer 700 T
OpCo GmbH
29Besteuerung der Dividende
95 Freistellung Steuer Dividende 229.833
8b I KStG - 229.833 8b V KStG 11.492
BMG 11.492 Steuer 30 - 3.447 JÜ n.
Steuer 226.385
Abgeltungssteuer Steuer Dividende 229.833
Abgeltung 25 - 57.458 32d, 43 V
EStG SolZ (5,5 auf ESt) - 3.160 Netto
Dividende 169.214
Teileinkünfteverf. Steuer Dividende 229.833
TEV 3 Nr. 40 d) EStG -91.933 BMG 137.900
Steuer, 42 -57.918 Netto Dividende 171.915
Mutter GmbH
BV
PV
33,3
33,3
33,3
JÜ n. Steuer 689,500 Dividende für jeden
Gesellschafter 229.833
Holding AG
100
OpCo GmbH
30Finanzierungsaufwendungen und Beteiligungsertrag
Bank
- Fall
- Die A GmbH erwirtschaftet einen Jahresüberschuss
vor Steuern ohne Zins und Dividende iHv 10 Mio.
. Sie erwirbt eine neue Tochtergesellschaft
(Ziel GmbH). Der Kaufpreis iHv 8 Mio. wird
durch eine Bank finanziert. Es fällen jährliche
Zinsen iHv 1 Mio. an. Von der Ziel GmbH erhält
die A GmbH eine Dividende von 1 Mio. . - Frage
- Wie hoch ist der handelsrechtliche
Jahresüberschuss vor Steuern der A GmbH ? - Wie hoch ist das zu versteuernde Einkommen der
A GmbH?
Finanzierung des Erwerbs Darlehen 8 Mio. Zins
1 Mio.
A GmbH
JÜvSt ohneZins und Dividende10 Mio.
100
Dividende 1 Mio.
Ziel GmbH
31Finanzierungsaufwendungen und Beteiligungsertrag
Bank
- Jahresüberschuss vor Steuern nach HGB
- JÜvSt ohne Div. u. Zins 10.000.000
- Dividende 1.000.000
- Zinsaufwand - 1.000.000
- Jahresüberschuss v St 10.000.000
- zu versteuerndes Einkommen
- Jahresüberschuss 10.000.000
- Dividenden 8b I KStG - 1.000.000
- fiktive Betriebsausgabe
- 8b V KStG 50.000
- BMG / zvE 9.050.000
Finanzierung des Erwerbs Darlehen 8 Mio. Zins
1 Mio.
A GmbH
JÜvSt ohneZins und Dividende10 Mio.
100
Dividende 1 Mio.
Ziel GmbH
32Körperschaftsteuer
- Steuerpflicht Steuerobjekt
- KSt Systeme
- Besteuerung der Dividende
- Veräußerung von Anteilen an einer
Kapitalgesellschaft - Verdeckte Gewinnausschüttungen
- Verdeckte Einlagen
- Nichtabziehbare Aufwendungen / Steuerfreie
Einnahmen - Verlustvorträge / Mindestbesteuerung / Mantelkauf
/ Organschaft
33KörperschaftsteuerVeräußerung von
Kapitalgesellschaftsanteilen
- Körperschaftsteuer - Grundsatz
- Gewinne aus Anteilsveräußerung an anderen
Körperschaften bleiben grundsätzlich außer
Ansatz, 8b II S. 1 KStG (vgl. BMF-Schreiben v.
28.04.2003, BStBl. I S. 292). - Veräußerungsgewinne i.S.d. 8b II KStG
unterliegen pauschal i.H.v. 5 dem
BA-Abzugsverbot, 8b III S. 1 KStG. - Veräußerungsverluste und Teilwertabschreibungen
können steuerlich nicht berücksichtigt werden,
8b III S. 3 KStG insoweit außerbilanzielle
Hinzurechnung - Gewerbesteuer
- Unabhängig von der Beteiligungshöhe kommt weder
Kürzung, 9 Nr. 2a GewStG noch Hinzurechnung,
8 Nr. 5 GewStG in Betracht, vgl. A 61 I S. 9
GewStR. - Bei Mitunternehmerschaften ist auf die
Gesellschafter abzustellen, 7 S. 4 GewStG - Ausschüttungsbedingte Veräußerungsverluste,
Wertberichtigungen usw. sind nach 8 Nr. 10
GewStG hinzuzurechnen.
34KörperschaftsteuerVeräußerung von
Kapitalgesellschaftsanteilen
- Körperschaftsteuer - Ausnahme
- Einbringungsgewinn gefährdete Anteile 22
UmwStG / Einbringungsgeborene Anteile 21
UmwStG aF. - Keine Freistellung für Kreditinstitute,
Finanzdienstleistungsinstitute und
Finanzunternehmen, 8b VII KStG Problem
Holding, vermögensverwaltende Kapitalgesellschaft
en BMF Schreiben v. 25.7.2002 BFH v.
14.01.2009, I R 36/08, BStBl II 2009, 671 - Veräußerung von Anteilen, die steuerwirksam auf
den Teilwert abgeschrieben worden sind, 8b II
S. 4 KStG
35KörperschaftsteuerVeräußerung von
Kapitalgesellschaftsanteilen
- Fall
- Die DAX AG will die Tochter GmbH erwerben und
legt den Gesellschaftern ein gutes Angebot iHv 10
Mio. vor. Die Mutter GmbH ist zu 60 an der
Tochter GmbH beteiligt und die Beteiligung hat
einen BW von 4,5 Mio. . BV (20) hält seine
Beteiligung im Betriebsvermögen. Der Steuersatz
von BV beträgt 42 und die Beteiligung hat einen
Buchwert von 1,5 Mio. . PV (20) hält die
Beteiligung im Privatvermögen und die Beteiligung
hat einen Buchwert von 1,3 Mio. . - Wie ist der Veräußerungsgewinn zu versteuern?
- Nennen Sie die für die Lösung einschlägigen
Normen. Vernachlässigen Sie den SolZ.
Deutschland
Mutter GmbH
DAX AG
PV
BV
20BW 1,5 Mio.
20 BW 1,3 Mio.
Kauf der Tochter GmbH
60 BW 4,5 Mio.
Tochter GmbH
36KörperschaftsteuerVeräußerung von
Kapitalgesellschaftsanteilen
- Mutter GmbH
- Die Mutter GmbH ist unbeschränkt
körperschaftsteuerpflichtig (Welteinkommensprinzip
), da sie Sitz ( 11 AO) und Geschäftsleitung (
10 AO) im Inland hat, 1 I Nr. 1, II KStG - Der Veräußerungsgewinn iHv 1,5 Mio. (6 Mio. -
4,5 Mio. ) ist nach - 8b II S. 1 KStG steuerfrei.
- 5 des Veräußerungsgewinns gelten als nicht
abzugsfähige Betriebsausgabe, 8b III S. 3 KStG
und sind somit zu versteuern - 1,5 Mio. 5 (95 Freistellung) 75.000
- 75.000 15 (KSt) 11.250
- Die 95 Freistellung greift auch für die
GewSt. Die gewerbesteuerlichen Hinzurechnungs-
und Kürzungsvorschriften für die Dividende
(Beteiligung gt 15 seit Beginn des
Erhebungszeitraums, 8 Nr. 5, 9 Nr. 2a GewStG)
sind auf den Veräußerungsgewinn nicht anzuwenden. - 75.000 15,575 (GewSt 3,5 445 )
11.681,25 -
37KörperschaftsteuerVeräußerung von
Kapitalgesellschaftsanteilen
- BV 20 im Betriebsvermögen
- PV ist unbeschränkt einkommensteuerpflichtig
(Welteinkommensprinzip), da er Wohnsitz ( 8 AO)
und gewöhnlichen Aufenthaltsort ( 9 AO) im
Inland hat, 1 I S. 1 EStG - Für Veräußerungsgewinne im Betriebsvermögen
einer natürlichen Person gilt das
Teileinkünfteverfahren, 3 Nr. 40 a), 3c II
EStG, d.h. 40 des Veräußerungsgewinns iHv 0,5
Mio. (2 Mio. - 1,5 Mio. ) sind steuerfrei. - 0,5 Mio. 60 (40 Freistellung) 42
126.000 - Die 40 Freistellung gilt auch für die GewSt.
Die gewerbesteuerlichen Hinzurechnungs- und
Kürzungsvorschriften für die Dividende
(Beteiligung gt 15 seit Beginn des
Erhebungszeitraums, 8 Nr. 5, 9 Nr. 2a
GewStG) sind auf den Veräußerungsgewinn nicht
anzuwenden. - 300.000 15,575 (GewSt 3,5 445 )
46.725 - Die GewSt kann im Rahmen des 35 EStG auf die
ESt angerechnet werden.
38KörperschaftsteuerVeräußerung von
Kapitalgesellschaftsanteilen
- PV 20 im Privatvermögen
- PV ist unbeschränkt einkommensteuerpflichtig
(Welteinkommensprinzip), da er Wohnsitz ( 8 AO)
und gewöhnlichen Aufenthaltsort ( 9 AO) im
Inland hat, 1 I S. 1 EStG - Der auf PV entfallende Veräußerungsgewinn
unterliegt nicht der Abgeltungsteuer, da die
Subsidiaritätsklausel greift, 20 VIII EStG. - Die Veräußerung einer Beteiligung, die mindestens
1 beträgt, gehört nach 17 I EStG zu den
gewerblichen Einkünften. Es gilt das
Teileinkünfteverfahren, 3 Nr. 40 c), 3c II
EStG, d.h. 40 des Veräußerungsgewinns iHv 0,5
Mio. (2 Mio. - 1,5 Mio. ) sind steuerfrei. - 0,5 Mio. 60 (40 Freistellung) 42
126.000 - Der Veräußerungsgewinn iSd 17 EStG unterliegt
aber nicht der GewSt, da es sich um keinen
laufenden Gewerbeertrag handelt (R 7.1 III Nr. 2
GewStR).
39Körperschaftsteuer
- Steuerpflicht Steuerobjekt
- KSt Systeme
- Besteuerung der Dividende
- Veräußerung von Anteilen an einer
Kapitalgesellschaft - Verdeckte Gewinnausschüttungen
- Verdeckte Einlagen
- Nichtabziehbare Aufwendungen / Steuerfreie
Einnahmen - Verlustvorträge / Mindestbesteuerung / Mantelkauf
/ Organschaft
40Fremdvergleich
- Fall Die AB GmbH produziert Fahrzeuge. Die
Fahrzeuge werden zu 10.000 an Händler
verkauft.
B GmbH
A
H
Fremd- vergleich
Fremd- vergleich
AB GmbH
H GmbH
10.000
Fremd- vergleich
Fremd- vergleich
UK Ltd.
T GmbH
Frage Warum müssen alle Geschäfte der AB GmbH
dem Fremdvergleich standhalten?
41Systematik und Funktion des 8 III S. 2 KStG
- Kapitalgesellschaft und Gesellschafter sind
selbständige Steuersubjekte. Aufgrund des
Trennungsprinzips ist die Besteuerung der
Kapitalgesellschaft von der Besteuerung ihres
Gesellschafters zu trennen. - Trennung zwischen Einkommensverwendung und
Einkunftserzielung - Trennung von betrieblichen Vorgängen und durch
den Gesellschafter veranlassten Vorgängen - 8 III S. 2 KStG stellt keine Zuordnungsnorm der
Einkünfte dar, sondern ist als Gewinnkorrekturvors
chrift anzusehen
42Körperschaftsteuerverdeckte Gewinnausschüttung
- R 36 KStR 2004 Verdeckte Gewinnausschüttungen
- (1) Eine vGA im Sinne des 8 III S. 2 KStG ist
eine Vermögensminderung oder verhinderte
Vermögensmehrung, die durch das
Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf
die Höhe des Unterschiedsbetrags i. S. d. 4 I
S. 1 EStG auswirkt und nicht auf einem den
gesellschaftsrechtlichen Vorschriften
entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss beruht.
() Eine Veranlassung durch das
Gesellschaftsverhältnis ist auch dann gegeben,
wenn die Vermögensminderung oder verhinderte
Vermögensmehrung bei der Körperschaft zugunsten
einer nahestehenden Person erfolgt. - (2) Im Verhältnis zwischen Gesellschaft und
beherrschendem Gesellschafter ist eine
Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis in
der Regel auch dann anzunehmen, wenn es an einer
zivilrechtlich wirksamen, klaren, eindeutigen und
im Voraus abgeschlossenen Vereinbarung darüber
fehlt, ob und in welcher Höhe ein Entgelt für
eine Leistung des Gesellschafters zu zahlen ist,
oder wenn nicht einer klaren Vereinbarung
entsprechend verfahren wird. ().
43Verdeckte Gewinnausschüttung, 8 III S. 2
KStGRechtsfolgen
- Rechtsfolgen beim Gesellschafter
- Umqualifizierung von Einkünften in
Kapitaleinkünfte (z.B. zu hoher Lohn in
Dividendenausschüttung) - Ausschüttung beim Gesellschafter 20 I Nr. 1 S.
2 EStG - Abgeltungsteuer 32d, 43 V EStG oder
- Teileinkünfteverfahren 3 Nr. 40 EStG oder
- 95 Freistellung 8b I, V KStG
- Rechtsfolgen bei der Körperschaft
- Keine Einkommensminderung bei der Körperschaft,
8 III S. 2 KStG. Die VGA ist mit dem gemeinen
Wert ( 9 II BewG) zu bewerten. - Abführung von Kapitalertragsteuer i.H.v. 25
- Ggf. Ausschüttung aus dem Einlagekonto i.S.d.
27 KStG
A
B GmbH
T GmbH
44Verdeckte Gewinnausschüttung
- Beispiele für verdeckte Gewinnausschüttungen
- überhöhtes Geschäftsführergehalt
- verbilligter Verkauf von Waren/Leistungen der
Gesellschaft an die Gesellschafter - überteuerter Verkauf von Ware/Leistungen der
Gesellschafter an die Gesellschaft - Gewährung von zinslosen Krediten durch die
Gesellschaft - Gesellschafter gibt der Gesellschaft ein Darlehen
zu einem unangemessen hohen Zinssatz -
- Problem Bewertung von Leistung und Gegenleistung
unter Beachtung aller wesentlichen Umstände was
ist angemessen und was nicht?
45Beherrschender Gesellschafter-Geschäftsführer
- Stärkere Vermutung für eine gesellschaftsrechtlich
e Veranlassung bei Verträgen mit beherrschenden
Gesellschaftern (z.B. Gehalt, Tantieme usw.) - Vereinbarungen müssen - zivilrechtlich wirksam,
181 BGB - klar und eindeutig formuliert - im
vorhinein vereinbart - tatsächlich durchgeführt - Diese Voraussetzungen sind lediglich als Indizien
für eine vGA anzusehen - Empfehlung trotz gelockerter Rechtsprechung des
BFH möglichst strikte Einhaltung der formellen
Voraussetzungen
46Verdeckte Gewinnausschüttung Fall I
- Fall
- Der Geschäftsführer X ist Gesellschaftergeschäftsf
ührer der X GmbH und erhält ein Gehalt i.H.v.
200.000 . In der Betriebsprüfung stellt sich
heraus, dass das angemessene Gehalt nur 130.000
beträgt. - Frage
- Wie ist die Gehaltszahlung an X bei der X GmbH
für die KSt und GewSt zu berücksichtigen? - Welche Auswirkungen ergeben sich für die
Besteuerung des X.
X
100
200.000 Vertrag (130.000 angemessen)
X GmbH
47Verdeckte Gewinnausschüttung Fall I
- Das steuerpflichtige Einkommen der X GmbH ist um
70.000 zu erhöhen, wenn es sich insoweit um
eine VGA handelt, 8 III S. 2 KStG. Eine VGA
liegt vor, wenn - Vermögensminderung oder verhinderte
Vermögensmehrung - () Gehalt ist zu hoch - die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst
ist - () Fremde Dritte hätten ein angemessenes
Entgelt vereinbart - sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrags i. S.
d. 4 I S. 1 EStG auswirkt - () Das überhöhte
Gehalt hat sich als Betriebsausgabe auf den
Unterschiedsbetrag nach 4 I S. 1 EStG
ausgewirkt - und nicht auf einem den gesellschaftsrechtlichen
Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbesch
luss beruht () keine offene Gewinnausschüttung.
- Das Einkommen der X GmbH ist in Höhe der VGA,
also um 70.000 zu erhöhen. - Grundsätzlich muss die X GmbH für die VGA KapESt
i.H.v. 25 einbehalten, 43 I Nr. 1, 43a I Nr.
1 EStG. Die VGA ist auch in voller Höhe in der
GewSt zu berücksichtigen, da der Gewerbeertrag an
das Ergebnis der KSt anknüpft, 7 S. 1 GewStG. -
48Verdeckte Gewinnausschüttung Fall I
- Welche Auswirkungen ergeben sich für die
Besteuerung des X - X hat bisher Einkünfte nach 19 EStG erzielt.
Die Einkünfte aus nicht selbständiger Arbeit
unterliegen in voller Höhe der Progression und
werden in der Spitze mit 42 / 45 zzgl. SolZ
besteuert, (vgl. 32a EStG). - Durch die VGA kommt es i.H.v. 70.000 zu einer
Umqualifikation von Lohn ( 19 EStG) zu VGA (
20 I Nr. 1 S. 2 EStG). Die VGA / Dividende
unterliegt einem besonderen Besteuerungssystem.
Die Besteuerung hängt davon ab, ob die Anteile an
der ausschüttenden Gesellschaft - im steuerlichen Privatvermögen (Abgeltungsteuer
i.H.v. 25 ) oder - im Betriebsvermögen (Teileinkünfteverfahren 40
Freistellung) - gehalten werden. Einzelheiten hierzu im
Abschnitt Besteuerung des Gesellschafters. Die
Umqualifizierung aufgrund der VGA wird bei Herrn
X zu einer Steuererstattung führen. -
49Verdeckte Gewinnausschüttung 8 III S. 2
KStGFall II
- Fall II
- S ist Alleininhaber der S GmbH mit Sitz in
Aachen. - Die S GmbH ist Eigentümer einer Maschine. Der
aktuelle Buchwert und Verkehrswert der Maschine
betragen 1.000. - Die S GmbH veräußert die Maschine für 600 an
ihren - Gesellschafter S. Andere Geschäftsvorfälle sind
bei der S GmbH im Wirtschaftsjahr nicht
angefallen. S hält die Anteile an der S GmbH im
Betriebsvermögen seines Einzelunternehmens. -
- Frage
- Wie wirkt sich diese Veräußerung auf den
körperschaftsteuerlichen Gewinn und auf den
Gewerbeertrag aus? - Wie wirkt sich die Veräußerung beim
Gesellschafter S aus? -
S
100
600 (1.000)
S GmbH
Aktiva 31.12. 31.12. Passiva
Forderung 600 Eigenkapital 1.000
Jahresfehlbetrag -400
600 600
50Verdeckte Gewinnausschüttung 8 III S. 2
KStGFall II
- Die S GmbH ist unbeschränkt körperschaftsteuerpfli
chtig, da sie Sitz und Geschäftsleitung im Inland
hat, 1 I S. 1 Nr. 1 KStG, 10, 11 AO - Als Kapitalgesellschaft hat die S GmbH stets
Einkünfte aus Gewerbebetrieb ( 8 II i.V.m. 1 I
Nr. 1 KStG) und ist gewerbesteuerpflichtig 2 II
GewStG. - Körperschaftsteuerpflichtig ist das Einkommen,
das sich nach den Vorschriften des EStG und KStG
ergibt. 7 I, 8 I KStG. - 4. Verdeckten Gewinnausschüttung - 8 III S. 2
KStG - Da verdeckte Gewinnausschüttungen das Einkommen
nicht mindern dürfen, muss der Jahresfehlbetrag
für steuerliche Zwecke korrigiert werden, wenn
eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegt. Eine
verdeckte Gewinnausschüttung hat vier
Tatbestandsmerkmale - Vermögensminderung oder verhinderte
Vermögensmehrung - - die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst
ist - sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrags i. S.
d. 4 I S. 1 EStG auswirkt - und nicht auf einem den gesellschaftsrechtlichen
Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbesch
luss beruht
51Verdeckte Gewinnausschüttung 8 III S. 2
KStGFall II
- Die GmbH wäre nicht bereit gewesen, die Maschine
für 600 an einen Dritten zu veräußern. Der
angemessene Fremdvergleichspreis wäre der
Verkehrswert i.H.v. 1.000 gewesen. In Höhe von
400 liegt also eine verdeckte Gewinnausschüttung
vor. Für die Ermittlung des steuerpflichtigen
Einkommens ist der handelsrechtliche
Jahresüberschuss um die vGA zu korrigieren, 8
III S. 2 KStG. - Jahresüberschuss - 400
- außerbilanzielle Korrektur der VGA 400
- zu versteuerndes Einkommen
0 - Der Gewerbeertrag ist der nach dem EStG, KStG und
GewStG ermittelte Gewinn aus Gewerbebetrieb, 7
S. 1 GewStG. Eine gewerbesteuerliche
Hinzurechnung oder Kürzung nach 8 und 9
GewStG ist hier nicht einschlägig. Der
Gewerbeertrag beträgt ebenfalls 0.
52Verdeckte Gewinnausschüttung 8 III S. 2
KStGFall II
- Welche Auswirkungen ergeben sich für die
Besteuerung des Gesellschafters - Der Gesellschafter muss in Höhe der verdeckten
Gewinnausschüttung eine Dividende versteuern,
20 I Nr. 1 S. 2 EStG. - Die VGA unterliegt genauso wie die Dividende
einem besonderen Besteuerungssystem. Die
Besteuerung hängt davon ab, ob die Anteile an der
ausschüttenden Gesellschaft - im steuerlichen Privatvermögen (Abgeltungsteuer
i.H.v. 25 ) oder - im Betriebsvermögen (Teileinkünfteverfahren 40
Freistellung) - gehalten werden. Hier gilt also
Teileinkünfteverfahren - 400 60 (40 Freistellung) 42 100,8
- Die Anschaffungskosten des Gesellschafters S für
die Maschine sind anzupassen. Nach der Korrektur
der VGA betragen die Anschaffungskosten für die
Maschine nicht 600 sondern 1000.
53Körperschaftsteuer
- Steuerpflicht Steuerobjekt
- KSt Systeme
- Besteuerung der Dividende
- Veräußerung von Anteilen an einer
Kapitalgesellschaft - Verdeckte Gewinnausschüttungen
- Verdeckte Einlagen
- Nichtabziehbare Aufwendungen / Steuerfreie
Einnahmen - Verlustvorträge / Mindestbesteuerung / Mantelkauf
/ Organschaft
54Offene Einlage ( mit Gegenleistung)
- Offene Einlage Einlage, die als solche
erkennbar ist, d.h. - Gegenleistung in Form von Gesellschaftsrechten an
dem aufnehmenden BV ist erkennbar. - Einlegungsvorgang kann prinzipiell mit
Anschaffungs- bzw. Veräußerungsvorgang
gleichgestellt werden. - sog. tauschähnlicher Vorgang von
Wirtschaftsgütern gegen Gesellschaftsrechte (BMF
v. 29.3.2000, BStBl I 2000 S. 462 BFH-Urteil v.
19.10.98 VIII R 69/95, BStBl II 2000, S. 230) - Offene Einlage muss bei der Gewinnermittlung
buchungstechnisch als solche behandelt werden, um
den richtigen steuerlichen Gewinn nach 4 I,
6 I Nr. 5 EStG errechnen zu können.
55Verdeckte Einlage 8 III S. 3 KStGTatbestand
- 8 III S. 3 KStG
- Verdeckte Einlagen erhöhen das Einkommen nicht.
- R 40 I KStR 2004 Verdeckte Einlage
- Eine verdeckte Einlage liegt vor, wenn ein
Gesellschafter oder eine ihm nahe stehende Person
der Körperschaft außerhalb der gesellschaftsrechtl
ichen Einlagen einen einlagefähigen
Vermögensvorteil zuwendet und diese Zuwendung
durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst
ist. - R 40 III S. 2 KStR 2004 Verdeckte Einlage
- Die Ursächlichkeit des Gesellschaftsverhältnisses
ist nur dann gegeben, wenn ein
Nichtgesellschafter bei Anwendung der Sorgfalt
eines ordentlichen Kaufmanns den Vermögensvorteil
der Gesellschaft nicht eingeräumt hätte, was
grundsätzlich durch Fremdvergleich festzustellen
ist.
56Verdeckte Einlage 8 III S. 3 KStGRechtsfolge
- Rechtsfolgen beim Gesellschafter
- Erhöhung der Anschaffungskosten der Beteiligung
für den einlegenden Gesellschafter, 6 VI S. 2
EStG - Veräußerungstatbestand für das eingelegte
Wirtschaftsgut, 6 VI S. 2, 17 I S. 2, 20
II S. 2, 23 I S. 5 Nr. 2 EStG 21 II Nr. 4
UmwStG a.F. vgl. auch 13a V Nr. 4 S. 1 2. HS
ErbStG. - Rechtsfolgen bei der Körperschaft
- Keine Einkommenswirkung bei der
Kapitalgesellschaft, 8 III S. 3 KStG - Bewertung des eingelegten Wirtschaftsgut in der
Steuerbilanz mit dem Teilwert, 8 I S. 1 KStG
i.V.m. 6 I Nr. 5 EStG - Erhöhung des Einlagekontos i.S.d 27 KStG um den
Betrag der verdeckten Einlage
A
B GmbH
T GmbH
57Verdeckte Einlage 8 III S. 3 KStGFall I -
Aufgabe
- Fall I
- S ist Alleininhaber der S GmbH mit Sitz in
Aachen. - Die S GmbH ist Eigentümer einer Maschine. Der
aktuelle Buchwert und Verkehrswert betragen
1.000. -
- Die S GmbH veräußert die Maschine für 1.300 an
ihren - Gesellschafter S. Andere Geschäftsvorfälle sind
bei der S GmbH im Wirtschaftsjahr nicht
angefallen. -
-
- Frage Wie wirkt sich diese Veräußerung auf den
körperschaftsteuerlichen Gewinn und auf den
Gewerbeertrag aus? -
S
100
1.300 (1.000)
S GmbH
58Verdeckte Einlage 8 III S. 3 KStGFall I -
Lösung
- Die S GmbH ist unbeschränkt körperschaftsteuerpfli
chtig, da sie Sitz und Geschäftsleitung im Inland
hat, 1 I S. 1 Nr. 1 KStG, 10, 11 AO - Als Kapitalgesellschaft hat die S GmbH stets
Einkünfte aus Gewerbebetrieb ( 8 II i.V.m. 1
I Nr. 1 KStG) und ist gewerbesteuerpflichtig 2
II GewStG. - Körperschaftsteuerpflichtig ist das Einkommen,
das sich nach den Vorschriften des EStG und KStG
ergibt. 7 I, 8 I KStG. - Da verdeckte Einlagen das Einkommen nicht erhöhen
dürfen ( 8 III S. 3 KStG), muss der
Jahresüberschuss (300) für steuerliche Zwecke
angepasst werden, wenn eine verdeckte Einlage
vorliegt. Eine verdeckte Einlage hat vier
Tatbestandsmerkmale. Sie liegt vor, wenn - ein Gesellschafter oder eine ihm nahe stehende
Person der Körperschaft - außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Einlagen
- einen einlagefähigen Vermögensvorteil zuwendet
und diese Zuwendung - durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist.
Maßstab ist die Sorgfalt eines ordentlichen
Kaufmanns bzw. der Fremdvergleich
59Verdeckte Einlage 8 III S. 3 KStGFall I -
Lösung
- Hier a. d. () Ein Nichtgesellschafter wäre
nicht bereit gewesen, die Maschine für 1.300 von
der S GmbH zu erwerben. Der angemessene
Fremdvergleichspreis wäre der Verkehrswert i.H.v.
1.000 gewesen. In Höhe von 300 liegt also eine
verdeckte Einlage vor. Für die Ermittlung des
steuerpflichtigen Einkommens ist der
handelsrechtliche Jahresüberschuss um den
Ergebnisanteil der verdeckten Einlage zu
reduzieren, 8 III S. 3 KStG. - Jahresüberschuss 300
- außerbilanzielle Korrektur der verdeckten
Einlage - 300 - zu versteuerndes Einkommen 0
- In Höhe der verdeckten Einlage ist das
steuerliche Einlagekonto anzupassen.
(Einzelheiten im Abschnitt Einlagekonto). - Die Anschaffungskosten des S an der S GmbH
erhöhen sich um den Betrag der verdeckten Einlage
i.H.v. 300. - Der Gewerbeertrag ist der nach dem EStG, KStG und
GewStG ermittelte Gewinn aus Gewerbebetrieb, 7
S. 1 GewStG. Eine gewerbesteuerliche
Hinzurechnung oder Kürzung nach 8 und 9
GewStG ist hier nicht einschlägig. Der
Gewerbeertrag beträgt ebenfalls 0.
60Verdeckte Einlage 8 III S. 3 KStGFall II -
Aufgabe
- Fall II
- S ist Alleininhaber der S GmbH mit Sitz in
Aachen. Der Vater V des Herrn S ist Eigentümer
eines Grundstücks, welches er fünf Jahren zuvor
für 1.500 erworben hat. V veräußert das
Grundstück zu einem Preis von 1.500 an die S GmbH
obwohl der Verkehrswert des Grundstücks 2.000
beträgt. Andere Geschäftsvorfälle sind bei der S
GmbH im Wirtschaftsjahr nicht angefallen. - Frage
- Wie wirkt sich der Erwerb des Grundstücks bei
der S GmbH aus? - Muss der V einen Veräußerungsgewinn versteuern?
V
S
100
1.500 (2.000)
S GmbH
61Verdeckte Einlage 8 III S. 3 KStGFall II -
Lösung
- Wie wirkt sich der Erwerb des Grundstücks bei der
S GmbH aus? - Die S GmbH ist unbeschränkt körperschaftsteuerpfli
chtig, 1 I S. 1 Nr. 1 KStG i.V.m. 10, 11
AO. Die S GmbH hat Einkünfte aus Gewerbebetrieb,
8 II i.V.m. 1 I Nr. 1 KStG.
Körperschaftsteuerpflichtig ist das Einkommen,
das sich nach den Vorschriften des EStG und KStG
ergibt. 7 I, 8 I KStG. - Da verdeckte Einlagen ( 8 III S. 3 KStG) das
Einkommen nicht erhöhen dürfen muss der
Jahresüberschuss für steuerliche Zwecke angepasst
werden, wenn eine verdeckte Einlage vorliegt.
Eine verdeckte Einlage hat vier
Tatbestandsmerkmale. Sie liegt vor, wenn - ein Gesellschafter oder eine ihm nahe stehende
Person der Körperschaft - außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Einlagen
- einen einlagefähigen Vermögensvorteil zuwendet
und diese Zuwendung - durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist.
Maßstab ist die Sorgfalt eines ordentlichen
Kaufmanns bzw. der Fremdvergleich.
62Verdeckte Einlage 8 III S. 3 KStGFall II -
Lösung
- zu a. () Der Vater ist eine nahe stehende
Person. zu b. () Es liegt keine
gesellschaftsrechtliche Einlage vor. zu c. ()
Das Grundstück ist ein einlagefähiger
Vermögensvorteil. zu d. () Der Verkauf zum
günstigen Preis ist durch das Gesellschaftsverhält
nis veranlasst. Ein sorgfältiger Kaufmann hätte
das Grundstück nicht zu einem Preis unter Wert
veräußert. Es liegt eine verdeckte Einlage vor. - Die Wert der verdeckten Einlage muss in der
Steuerbilanz nachvollzogen werden. - In Höhe der verdeckten Einlage ist das
steuerliche Einlagekonto anzupassen und die
Anschaffungskosten des S an der S GmbH erhöhen
sich um den Betrag der verdeckten Einlage i.H.v.
500.
63Verdeckte Einlage 8 III S. 3 KStGFall II -
Lösung
- Exkurs Zwischen V und S kommt es zu einer
steuerpflichtigen Schenkung (vgl. R 18 IV ErbStR)
vgl. aber BFH v. 9.12.2009, II R 28/08 zur
disquotalen Einlage. - Muss der V einen Veräußerungsgewinn versteuern?
- Private Veräußerungsgeschäfte sind nur im
Ausnahmefall einkommen-steuerpflichtig. - Die Veräußerung von Immobilien innerhalb der
zehnjährigen Spekulationsfrist ist eine solche
Ausnahme, 23 I Nr. 1 EStG. Nach dem
abgeschossenen Vertrag hat V keinen
Veräußerungsgewinn erzielt, da er das nicht
abnutzbare Wirtschaftsgut Grundstück für 1.500
erworben und veräußert hat. - Nach 23 I S. 5 Nr. 2, III S. 2 EStG ist bei der
verdeckten Einlage als Veräußerungspreis der
gemeine Wert ( 9 II BewG) anzusetzen. Der
gemeine Wert entspricht dem Verkehrswert und
beträgt daher 2.000. V muss daher einen privaten
Veräußerungsgewinn i.H.v. 500 im Rahmen der ESt
versteuern.
64Verdeckte Einlage und Forderungsverzicht
65Verdeckte Einlage und ForderungsverzichtFall
Forderungsverzicht
- FallA ist Alleininhaber der A GmbH. A hat
seiner GmbH ein Gesellschafter-darlehen i.H.v
1.000 gewährt. Die GmbH ist in wirtschaftlichen
Schwierig-keiten, daher will A auf das Darlehen
verzichten. Das Darlehen ist nur zu 70
werthaltig. - Frage
- Wie ist der Verzicht steuerlich zu beurteilen?
- Wie ist der Verzicht bei der GmbH zu buchen?
66Verdeckte Einlage und ForderungsverzichtFall
Forderungsverzicht
- Wie ist der Verzicht steuerlich zu beurteilen?
- Die Befreiung von der Verbindlichkeit durch
Verzicht führt bei der A GmbH grundsätzlich zu
steuerpflichtigem Ertrag. - Soweit der Gesellschafter auf eine
Gesellschafterdarlehen verzichtet, ist der
Verzicht ggf als verdeckte Einlage 8 III S. 3
KStG zu behandeln und insoweit nicht
ertragswirksam. - Eine verdeckte Einlage hat vier Voraussetzungen.
Sie liegt vor, wenn - ein Gesellschafter oder eine ihm nahe stehende
Person der Körperschaft - außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Einlagen
- einen einlagefähigen Vermögensvorteil zuwendet
und diese Zuwendung - durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist.
Der Maßstab hierfür ist die Sorgfalt eines
ordentlichen Kaufmanns bzw. der Fremdvergleich
67Verdeckte Einlage und ForderungsverzichtFall
Forderungsverzicht
- Problematisch ist hier nur das Merkmal
einlagefähiger Vermögensvorteil. Einlagefähig
ist nur der Forderungsverzicht auf eine
werthaltige Forderung. Da das Gesellschafterdarleh
en zu 70 werthaltig war, liegt i.H.v. 700 eine
verdeckte Einlage i.S.d. 8 III S. 3 KStG vor. - Der Verzicht ist also i.H.v. 300 ertragswirksam
und i.H.v. 700 direkt ins Eigenkapital zu buchen.
- Das steuerliche Einlagenkonto 27 KStG ist um
700 zu erhöhen. - Die Anschaffungskosten des A an der GmbH
Beteiligung sind um 700 aufzustocken. - Wie ist der Verzicht bei der GmbH zu buchen?
-
- Gesellschafterdarlehen 1.000 an
außerordentlicher Ertrag 300 - Kapitalrücklage 700
68Fall Verdeckte Einlage / verdeckte
Gewinnausschüttung
- Fall
- Die Motor GmbH verkauft an ihre
Schwestergesellschaft Auto GmbH Motoren zum Preis
von 100. Der Wert der Motoren liegt bei 120.
Alleingesellschafter der Motor GmbH und der Auto
GmbH ist die Holding GmbH. - Frage
- Welche steuerlichen Konsequenzen ergeben sich
bei der Motor GmbH? - Wie ist der Sachverhalt bei der Holding GmbH zu
beurteilen? - Welche Rechtsfolgen ergeben sich bei der Auto
GmbH?
69Fall Verdeckte Einlage / verdeckte
Gewinnausschüttung
- Verdeckte Einlage und verdeckte
Gewinnausschüttung übers Dreieck. - Der Vermögensvorteil wird der Schwestergesellschaf
t als nahestehenden Person zugewendet. - Die VGA fließt aber dem Anteilseigner zu 20 V
S. 1 EStG - Im Verhältnis Holding GmbH zur Auto GmbH kommt es
zu einer verdeckten Einlage. - Alle drei GmbHs sind unbeschränkt
körperschaftsteuerpflichtig, 1 I S. 1 Nr. 1
KStG i.V.m. 10, 11 AO. Sie haben Einkünfte
aus Gewerbebetrieb, 8 II i.V.m. 1 I Nr. 1
KStG. Körperschaftsteuerpflichtig ist das
Einkommen, das sich nach den Vorschriften des
EStG und KStG ergibt. 7 I, 8 I KStG.
70Fall Verdeckte Einlage / verdeckte
Gewinnausschüttung
- Motor GmbH
- Das steuerpflichtige Einkommen der Motor GmbH ist
zu erhöhen, wenn es sich insoweit um eine VGA
handelt, 8 III S. 2 KStG. Eine VGA liegt vor,
wenn - Eine Vermögensminderung oder verhinderte
Vermögensmehrung () Preis zu gering - die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst
ist () Fremde Dritte hätten eine angemessenes
Entgelt vereinbart - sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrags i. S.
d. 4 I S. 1 EStG auswirkt () Die verhinderte
Vermögensmehrung wirkt sich auf den
Unterschiedsbetrag aus. - und nicht auf einem den gesellschaftsrechtlichen
Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbesch
luss beruht () keine offene Gewinnausschüttung.
- Der Vermögensvorteil wird der Schwestergesellschaf
t als nahestehenden Person zugewendet. Die VGA
fließt aber dem Anteilseigner zu 20 V S. 1 EStG - Der Gewinn der Motor GmbH ist in Höhe von 20 zu
erhöhen. - Die Motor GmbH muss grundsätzlich i.H.v der vGA
25 KapESt abführen.
71Fall Verdeckte Einlage / verdeckte
Gewinnausschüttung
- Auto GmbH
- Die steuerlichen Anschaffungskosten der Motoren
müssen nach den Regel der verdeckten Einlage (vE)
8 III S. 3 KStG angepasst werden, wenn eine
vE vorliegt. Eine vE hat vier Tatbestandsmerkmale.
Sie liegt vor, wenn - ein Gesellschafter oder eine ihm nahe stehende
Person der Körperschaft - außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Einlagen
- einen einlagefähigen Vermögensvorteil zuwendet
und diese Zuwendung - durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist.
Maßstab ist die Sorgfalt eines ordentlichen
Kaufmanns bzw. der Fremdvergleich. - Die Voraussetzungen der vE sind hier erfüllt.
- Die Anschaffungskosten der Motoren müssen in der
Steuerbilanz um 20 erhöht werden. Die Anpassung
muss ergebnisneutral erfolgen ((1) Motor an
Kapital oder (2) Motor an Ertrag und
außerbilanzielle Kürzung des Ertrags) - In Höhe von 20 ist ein Zugang zu steuerlichen
Einlagekonto nach 27 KStG zu berücksichtigen.
72Fall Verdeckte Einlage / verdeckte
Gewinnausschüttung
- Holding GmbH - vGA
- Der Holding GmbH fließt eine VGA zu, 20 I Nr. 1
S. 2 EStG. Die VGA ist bei der Holding GmbH zu 95
steuerbefreit, 8b I, V KStG. - Die Holding GmbH kann die KapESt auf ihre
Steuerschuld anrechnen. - Holding GmbH - vE
- Die vE führt beim Gesellschafter zu einer
Erhöhung der Anschaffungskosten an der
Beteiligung.
73Fall Verdeckte Einlage / verdeckte
Gewinnausschüttung
74Übungsaufgabe Klausur
- Fall
- A ist Einzelunternehmer. Zu seinem
Einzelunternehmen gehören alle Anteile der
Tochter GmbH. A veräußert an die Tochter GmbH
eine alte Maschine (Buchwert 1.000 ,
Verkehrswert 1.000 ) zum Preis von 4.000 .