Diapositiva 1

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Facultad de Ciencias Económicas - Universidad de
Palermo Encuentro Mejores Prácticas y Tendencias
para Contadores Públicos 6 y 7 de agosto

• Contabilidad Ambiental de
• Gestión y Financiera
• Expositora Dra. Luisa Fronti de García
• Universidad de Buenos Aires
• 
  Luisa Fronti
  
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• Facultad de Ciencias Económicas - Universidad de
  Palermo
• Encuentro Mejores Prácticas y Tendencias para
  Contadores Públicos
• 6 y 7 de agosto
• PROTOCOLO DE KIOTO SU CAPTACIÓN EN LOS ESTADOS
  FINANCIEROS E INFORMES DE GESTIÓN

Luisa Fronti de García Universidad de Buenos
Aires

• 
  Luisa Fronti
  
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ALGUNAS REFLEXIONES SOBRE EL MEDIO AMBIENTE
La cuestión ecológica tiene múltiples y
variadas facetas, todas ellas manifestaciones de
una falta de respeto por la naturaleza, que lleva
a la explotación abusiva de sus recursos, al
progresivo deterioro de la calidad de vida de los
hombres y puede conducir a la imposibilidad de la
vida sobre la tierra.

• Algunos ejemplos de este problema son
• Contaminación de ríos, lagos y mares
• Tala de bosques y selvas y sus consecuencias, la
  erosión y la desertificación
• Disminución de la capa de ozono
• El destino de los residuos urbanos
• Contaminación del aire especialmente en las
  grandes ciudades
• Constantes desaparición de especies vegetales y
  animales
• Riesgos de la energía nuclear y la ubicación
  final de sus desechos
• El efecto de fertilizantes, pesticidas y
  conservantes sobre los alimentos
• 
  Luisa Fronti
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Luisa Fronti
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PALABRAS DE JUAN PABLO II
la aplicación indiscriminada de los adelantos
científicos y tecnológicos. Muchos
descubrimientos recientes han producido
innegables beneficios a la humanidad es más,
ellos manifiestan cuán noble es la vocación del
hombre a participar responsablemente en la acción
creadora de Dios en el mundo. Sin embargo, se
ha constatado que la aplicación de algunos
descubrimientos en el campo industrial y
agrícola produce, a largo plazo, efectos
negativos. Todo esto ha demostrado crudamente
cómo toda intervención en un área del ecosistema
debe considerar sus consecuencias en otras áreas
y, en general, en el bienestar de las
generaciones futuras.
Juan Pablo II, mensaje del 1/1/90
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Luisa Fronti
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1.- Temas Introductorios Protocolo de Kioto

• El Protocolo firmado en Kioto (PK), tiene como
  objetivo promover el desarrollo sostenible
  mediante la limitación y reducción de las
  emisiones de GEI, con los menores efectos
  adversos posibles sobre las relaciones
  económicas, la sociedad y el medio ambiente,
  especialmente en los países en vías de
  desarrollo. Para ello
•  
• Identifica los principales GEI
• Reconoce que las reducciones de emisiones de GEI
  han de ser
• creíbles y verificables.
• Asigna una meta nacional a cada país.

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Luisa Fronti
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PROTOCOLO DE KIOTO
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PAÍSES PARTE EN LA CONVENCIÓN MARCO SOBRE CAMBIO
CLIMÁTICO
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PROTOCOLO DE KIOTO. MERCADO DE LA UE DE DERECHOS
DE EMISIÓN
Fuente Fdez Cuesta y L. Fronti Barcelona (2005)
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Fuente Fdez Cuesta y L. Fronti Barcelona (2005)
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MERCADO DE LA UE DE DERECHOS DE EMISIÓN

• Emisiones aproximadamente un 14 de las
  emisiones mundiales
• Objetivos
• Reducir, al menos, un 8 emisiones GEI de 1990
  (336 millones de Tm equivalentes CO2), en el
  periodo 2008-2012
• Fomentar la utilización y transferencia de
  tecnologías más eficientes
• Producto permiso para emitir 1 Tm. equivalente
  de CO2 durante 1 año natural
• Precio 10 / Tm equivalente de CO2 (marzo 2005)
• 19 / Tm equivalente de CO2
  (junio 2005)
• Periodos 5 años naturales, excepto el primero
  de 1-1-2005 a 31-12-2007
• Número aproximado de instalaciones UE iniciales
  12.000
• Número aproximado de sujetos UE iniciales 1.100

Fuente Fdez Cuesta y L. Fronti Barcelona (2005)
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2.- PERMISOS DE EMISIÓN DE GEI EN LA UNIÓN
EUROPEA
Fuente Fdez Cuesta y L. Fronti Barcelona (2005)
Luisa Fronti
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ANTECEDENTES ESTADOS FINANCIEROS OBLIGATORIOS
Fuente Fdez Cuesta y L. Fronti Barcelona (2005)
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ESTADOS FINANCIEROS

• ASIGNACIÓN INICIAL
• Derechos (Permisos) asignados por el Plan
  Nacional de Asignación (UCA) Activo intangible
  
• valorado a costo histórico ó a valor
  razonable.
• Subvención oficial Se devenga a medida que se
  emiten los GEI.
• PERIODO DE VALIDEZ
• a) Compra Venta de Derechos
• Adquisiciones valoradas a valor razonable
• Enajenaciones reconociendo beneficio o pérdida
• b) Cierre de un ejercicio contable
• Reconocer la obligación (provisión) de entregar
  los derechos correspondientes a las
• emisiones realizadas
• Traspasar a resultados la subvención oficial
• Reflejar la revalorización de los permisos
• FINAL DEL PERIODO DE VALIDEZ
• Dar de baja los permisos (activo intangible) y
  las obligaciones (Provisión) al entregar los
• derechos correspondientes a las emisiones
  realizadas.

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NORMAS INTERNACIONALES INFORMACIÓN FINANCIERA
NIC 38 - NIC 20
Adquisición mediante una subvención del
gobierno En algunos casos, el activo intangible
puede ser adquirido gratis, o por un precio
simbólico, mediante una subvención del gobierno.
Esto puede suceder en los casos en que las
autoridades transfieren o asignan a la empresa
activos intangibles Según lo establecido en la
NIC 20, Contabilidad de las Subvenciones del
Gobierno e Información a Revelar sobre Ayudas
Gubernamentales, la empresa puede elegir
reconocer, inicialmente, tanto el activo
intangible como la subvención por su valor
razonable. Si la empresa no escoge el
tratamiento contable descrito, procederá a
reconocer el activo, inicialmente, por un valor
simbólico.
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SUBVENCIONES DEL GOBIERNO

• Son aquellas ayudas, procedentes del sector
  público en forma de transferencia de recursos a
  una empresa que exigen como contrapartida el
  cumplimiento, futuro o pasado, de ciertas
  condiciones relacionadas con las actividades
  operativas del ente beneficiario.

• NO SE CONSIDERAN SUBVENCIONES
• El suministro de infraestructura para mejora de
  la red de comunicación y transporte o la
  provisión de mejores elementos para el desarrollo
  como, por ejemplo, riego, líneas de alta tensión,
  etc., que estén disponibles para provecho de toda
  la comunidad.

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MEDICIÓN

• La alternativa, la más utilizada, consiste en
  reconocer como valor de incorporación al
  denominado valor corriente o valor razonable.
  Según las Normas Internacionales de Contabilidad
• Valor razonable es el importe por el cual puede
  ser intercambiado un activo entre un comprador y
  un vendedor experimentados, en una transacción
  libre.
• Un mercado activo es un mercado en el que se dan
  todas las siguientes condiciones
• los bienes o servicios intercambiados en el
  mercado son homogéneos
• se pueden encontrar en todo momento compradores o
  vendedores para un determinado bien o servicio, y
• los precios están disponibles para el público.

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ACTIVOS INTANGIBLES

• Un activo intangible es
• Un activo identificable
• De carácter monetario
• Sin apariencia física
• Que se tiene para ser utilizado en la producción
  o suministro de bienes y servicios, para ser
  arrendado a terceros o para funciones
  relacionadas con la administración de la entidad.

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RECONOCIMIENTO DE UN INTANGIBLE

• De acuerdo a la normativa vigente, para que un
  intangible pueda ser objeto de reconocimiento
  como activo deben darse las siguientes
  condiciones
• Sea probable que los beneficios económicos
  futuros que se han atribuido al mismo lleguen a
  la empresa, y
• El costo del activo puede ser medido de forma
  objetiva.

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Y LA CONTRAPARTIDA?

• Cuál deberá ser el tratamiento a dar a este
  incremento patrimonial sin contraprestación
  económica?

• Básicamente existen dos posibilidades
• Reconocer un incremento del Patrimonio Neto
• Reconocer un Resultado
• Ante ambos criterios existen opiniones a favor y
  en contra

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• Puesto que las subvenciones del gobierno se
  reciben de una fuente distinta a los
  propietarios, no deben ser acreditadas
  directamente al patrimonio neto sino reconocerse,
  dentro de los periodos apropiados, a través de
  una cuenta de resultados.
• Las subvenciones del gobierno raramente son
  gratuitas. La empresa tiene derecho a ellas tras
  cumplir ciertas condiciones y someterse a ciertas
  obligaciones exigidas. Por tanto, las
  subvenciones han de llevarse a una cuenta de
  resultados y compensar los costos asociados que
  están en relación con ellas.
• Corresponde imputar al estado de resultados
  puesto que, las subvenciones del gobierno, son
  otra consecuencia de las políticas fiscales.

En defensa del método de reconocimiento de un
resultado
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NORMATIVA INTERNACIONAL

• Reconocimiento de los derechos de emisión como un
  activo por cumplir con la definición de activo.
• Una vez ocurrida la emisión de gases, la empresa
  contrae una obligación que puede cancelar con la
  entrega de certificados o mediante el pago de una
  penalidad. Esta obligación cumple con los
  principios requeridos para reconocer pasivos.
• Los derechos (Activo) y la obligación (Pasivo),
  tienen existencia independiente. Esto quiere
  decir que los derechos pueden ser utilizados para
  cancelar el pasivo o pueden ser vendidos, según
  la elección de la poseedora.

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NORMATIVA INTERNACIONAL

• Al interpretar la naturaleza del activo se
  concluye que tales permisos son activos
  intangibles por cumplir con los requerimientos de
  la NIC 38 que, por ejemplo enumera licencias de
  pesca y cuotas de importación, elementos que son
  similares en muchos aspectos a estos derechos de
  emisión.
• Por las características de este intangible, su
  valor residual debe coincidir con el valor por el
  que fue reconocido inicialmente o con su valor
  revaluado, si se ha hecho uso de la alternativa
  admitida por la NIC 38. Además, no debe ser
  amortizado aunque sí deben ser reconocidas las
  pérdidas por deterioro, de acuerdo con la NIC 36.
• En este aspecto, existen opiniones a favor de la
  amortización del intangible.
• Una alternativa con respecto a la naturaleza de
  este activo fue considerarlo como un activo
  financiero de acuerdo con la NIC 39, sin embargo,
  estos derechos no estarían totalmente de acuerdo
  con la definición de activos financieros
  desarrollada en la mencionada norma.

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NORMATIVA INTERNACIONAL

• Con respecto a la naturaleza de la obligación, se
  concluye en que ésta nace, únicamente, cuando las
  emisiones de gases de efecto invernadero tienen
  lugar, por lo tanto, no se trata de una
  obligación que esté sujeta a la ocurrencia de
  hechos futuros. La obligación surge al momento de
  la emisión de gases y no al recibir los derechos
  de emisión, ya que el pasivo podrá ser cancelado
  tanto con la entrega de certificados como con el
  pago de una penalidad.
• En este aspecto, existen opiniones que consideran
  la posibilidad de reconocer un pasivo contingente
  en el momento de la incorporación del activo
  intangible.

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SISTEMA DE REGISTRO CONTABLE

• La empresa recibe derechos de emisión para emitir
  10.000 Tns. de dióxido de carbono.
• El precio de mercado es de 10/Tn.
• Por sus características, los Derechos de Emisión
  reúnen las
• condiciones para incluirse como Activos
  Intangibles. El precio
• de mercado se utilizará para realizar nuestros
  cálculos.
• La contrapartida podría ser Subvenciones del
  Gobierno. Pero
• en nuestra opinión es aconsejable ubicarla
  como Ingresos
• Diferidos.

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SISTEMA DE REGISTRO CONTABLE

• Al fin del año, la empresa ha emitido 9.000 Tns.
  El valor de mercado es de 10/Tn.
• Los Ingresos Diferidos se saldan y la
  contrapartida es
• Subvenciones del Gobierno.
• Al usar los Derechos de Emisión se generan gastos
  por
• emisión y pasivo por emisión.

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SISTEMA DE REGISTRO CONTABLE

• La empresa vende en el mercado 1.000 Tns a 10.
• Al vender en el mercado los Derechos de Emisión,
  la empresa
• obtiene un resultado positivo.
• Un problema que no fue considerado es el de
  diferencia de
• precio que puede dar lugar a un Revalúo
  Derechos de Emisión.

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SISTEMA DE REGISTRO CONTABLE

• Se cancela la obligación de entrega de Derechos
  de emisión.
• Se saldan los Derechos de Emisión con
  contrapartida a la
• cuenta Gastos de Emisión que refleja las
  emisiones de
• Dióxido de carbono (CO2).

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3.- INVERSIÓN EN PROYECTOS DE DESARROLLO LIMPIO
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PROYECTOS DE DESARROLLO LIMPIO (MDL)
Inversión en proyectos de desarrollo limpio
PAÍSES CON LIMITACIÓN (o personas jurídicas a las
que estos hayan autorizado)
PAÍSES SIN LIMITACIÓN (o personas jurídicas a las
que estos hayan autorizado)
Reducciones Certificadas de emisiones (RCEs)
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EL ENFOQUE DE PRODUCCIÓN LIMPIA
El enfoque de producción limpia es una
estrategia de gestión empresarial preventiva
aplicada a los productos, procesos y organización
del trabajo La producción limpia tiene como
propósito general reducir las emisiones en países
obligados a cumplir con el PK (países del Anexo
I), como así también a elaborar convenios con
países en vías de desarrollo que producirán más
limpio y venderán las RCE (por ejemplo Países de
Latinoamérica)
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RELACIÓN ENTRE LAS PARTES DE LA ISO 14064
ISO 14064-2 Diseño y implementación de los
proyectos de GEI
ISO 14064-1 Diseño y desarrollo del inventario
GEI de la empresa
Declaración sobre los GEI Verificación
Declaración sobre los GEI Validación y/o
verificación
ISO 14064-3 Proceso de verificación
Proceso de validación y verificación
Fuente Normas ISO 14.064
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CICLO DE UN PROYECTO DE DESARROLLO LIMPIO
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VALIDACIÓN Y VERIFICACIÓN
El alcance de la validación y verificación debe
incluir como mínimo lo siguiente a) los límites
de la organización o los escenarios del proyecto
de GEI y sus escenarios de la línea base b)
infraestructura física, actividades, tecnologías
y procesos de la organización o del proyecto de
GEI c) fuentes, sumideros y/o reservorios de
GEI d) tipos de GEI e) período(s) de tiempo.
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DECLARACIÓN DE VALIDACIÓN
El validador o verificador debe emitir una
declaración de validación o verificación a la
parte responsable una vez finalizada la tarea, la
misma contendrá a) debe dirigirse a los
usuarios previstos de la declaración sobre los
GEI b) debe describir el nivel de aseguramiento
de la declaración de validación o
verificación c) debe describir los objetivos,
alcance y criterios de la validación o
verificación d) debe describir si los datos y la
información que dan soporte a la declaración
sobre los GEI, tienen naturaleza hipotética,
proyectada y/o histórica e) debe estar
acompañada de la declaración sobre los GEI
efectuada por la parte responsable y f) debe
incluir la conclusión del validador o verificador
acerca de la declaración sobre los GEI,
incluyendo cualquier calificación o limitación.
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Costos
Fuente Synergy, UNESA, et altri (2005)
http//www.cordelim.net/extra/html/pdf/library/ola
de.pdf (consulta febrero 2009). Tabla 6.1
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CASO PRÁCTICO
SUSTITUCIÓN PARCIAL DE COMBUSTIBLES FÓSILES POR
BIOMASA EN EL PROCESO DE FABRICACIÓN DE CEMENTO
Reducir las emisiones de CO2 (GEI incluido en el
protocolo de Kioto).
OBJETIVO DEL PROYECTO
REDUCCIÓN PRONOSTICADA DE CO2 POR EL PROYECTO
76.087 toneladas de CO2eq. . Durante 10 años
País anfitrión Argentina Autoridad nacional
designada Secretaria de Ambiente y Desarrollo
Sustentable Entidad privada participante del
proyecto CEMENTOS AVELLANEDA S.A
Basado en el documento Proyectos MDL presentados
nº 9 Sustitución parcial de combustibles fósiles
por biomasa en el proceso de fabricación de
cemento http//aplicaciones.medioambiente.gov.ar
/archivos/web/OAMDL/File/pdd20cementos20avellane
da.pdf Secretaria de Ambiente y Desarrollo
Sustentable (consulta noviembre 2008).

Luisa Fronti

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UBICACIÓN
Fuente Proyectos MDL Nº 9 (Argentina)
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PROCESO
La actividad del proyecto consiste en generar
energía a través de la combustión de cáscara de
maní, reemplazando la energía generada mediante
los combustibles tradicionales (gas natural o
fuel oil)

• Para realizar el proyecto se requiere
• Instalaciones para almacenar y trasladar la
  cáscara de maní hacia el quemador.
• Quemador secundario dentro del horno que se
  utiliza actualmente.

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PROCESO PARA EL TRASLADO DE LA CASCARA DE MANÍ
HACIA LOS QUEMADORES
Fuente Proyecto MDL Nº 9 (Argentina)
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QUEMADOR ALTERNATIVO
Fuente Proyecto MDL Nº 9 (Argentina)
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SUSTITUCIÓN PARCIAL DE COMBUSTIBLES FÓSILES POR
BIOMASA EN EL PROCESO DE FABRICACIÓN DE CEMENTO
Cómo logra el proyecto reducir las emisiones de
CO2? Al realizar el reemplazo parcial de gas
natural y fuel oil por combustible alternativo
(cáscara de maní) permitirá reducir las emisiones
de CO2 como consecuencia del principio de cero
emisión neta de la biomasa.
Fuente Proyecto MDL Nº 9 (Argentina)
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SUSTITUCIÓN PARCIAL DE COMBUSTIBLES FÓSILES POR
BIOMASA EN EL PROCESO DE FABRICACIÓN DE CEMENTO
Después del proyecto
Antes del proyecto
Se utilizan residuos para generar energía.
Consumo de energía convencional
Se queman los residuos (cáscara de maní) a cielo
abierto
Se aprovechan los residuos (cáscara de maní) para
generar energía.
Luisa Fronti
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SUSTITUCIÓN PARCIAL DE COMBUSTIBLES FÓSILES POR
BIOMASA EN EL PROCESO DE FABRICACIÓN DE CEMENTO

• Se reemplaza combustible fósil (que genera CO2)
  por la combustión de un residuo.
• Se soluciona el problema de disposición final de
  la cáscara de maní que en ausencia del proyecto
  sería un residuo.
• Se evita la quema a cielo abierto de la cáscara
  de maní que tiene perjuicios sobre la salud de la
  comunidad y se evitan riesgos de incendios en
  los campos aledaños.
• A los productores locales les permite obtener
  ingresos extras a partir de la cáscara de maní
• Se crean puestos de trabajo asociados a la
  recolección, transporte y acondicionamiento de la
  cáscara de maní para su utilización como
  combustible.
• A la empresa le permite reducir costos asociados
  con el consumo de combustible y le permite
  diversificar las fuentes de energía.
• Transferencia de tecnología para otros sectores
  sociales.

Fuente Proyecto MDL Nº 9 (Argentina)
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Propuesta de Sistema Contable del MDL(Fuente
Bursesi y Perossa 2008. Foro virtual)

• Supuestos y Afirmaciones
• 1) País anfitrión No incluido en el Anexo I del
  PK.
• 2) Se refiere a aquellas empresas que durante su
  proceso productivo originan desechos y
  desperdicios que a partir de la incorporación de
  un bien de uso comienza a tener utilidad para la
  elaboración de recursos para la compañía.
• Propuesta para el MDL la empresa
  obtiene energía a partir de la utilización de
  biomasa, reemplazando en parte la energía
  comprada al Sistema Eléctrico Nacional.
• 3) El MDL permite transformar reducciones de
  emisión de GEI en certificados CERs, para lo
  cual es necesario desarrollar una serie de pasos
  en el orden nacional e internacional.

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Proyecto de Inversión y Plan del MDL

• Si la empresa realizó estudios de
  factibilidad, de gustos del consumidor, informes
  de la opinión pública, etcétera, los mismos deben
  ser tratados como resultado negativo
  correspondientes al ejercicio en el cual fueron
  devengados.
• La empresa pudo incurrir en los siguientes
  costos
• Estudio ambiental del desarrollo.
• Estudio de opinión pública sobre la importancia
  de la preocupación de la empresa por el cuidado
  del medio ambiente.
• Desarrollo de estudios de ingeniería
  preliminares.
• Estudio de costos de elaboración.
• Otros estudios y mediciones relacionados con la
  ingeniería del proyecto, los ahorros previstos,
  la mejora en la imagen corporativa y el valor
  agregado que esto imprime a la empresa, etc.

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Proyecto de Inversión y Plan del MDL
(continuación)

• La Asamblea General Ordinaria se reúne con el
  objetivo especial de la aprobación del Proyecto
  de Inversión y la ejecución del plan del MDL.
• Es importante la conveniencia de contar una
  cantidad de cuentas suficientes (un manual de
  cuentas óptimo) para ofrecer desde la
  contabilidad toda la información relacionada con
  los proyectos en sí, a efectos de facilitar el
  control presupuestario de los planes de inversión
  de la empresa, pudiendo cumplir de este modo los
  sistemas contables con su función de información
  clara, oportuna, concisa y desagregada de acuerdo
  a las necesidades del ente.
• Consideramos que para cumplir con esta etapa (la
  Instancia Nacional), los importes devengados en
  concepto de estudios específicos, honorarios,
  tasas y demás erogaciones relacionadas
  exclusivamente (y necesarias) con el plan del MDL
  pueden resumirse en una sola cuenta.
• Luego del control de cuentas, e identificadas a
  todas aquellas que corresponden al plan del MDL,
  se vuelca el monto total a la cuenta del Activo
  Intangible.

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Límites a la activación de los Intangibles

• Corresponde comenzar a activar los gastos antes
  mencionados como posibles Intangibles, una vez
  tomada la decisión por parte del ente de llevar a
  cabo el proyecto del MDL. (Aprobación de la
  Asamblea de Accionistas del Proyecto de
  Inversión).
• No deben ser activados aquellos gastos
  identificados con el estudio de factibilidad del
  proyecto del MDL (en función de que este gasto es
  anterior a la decisión de realizar el mismo).
• El límite al valor del Intangible no debe superar
  el valor actual de los beneficios futuros
  esperados descontados a la tasa de costo de
  capital de la empresa.
• Este Intangible existe mientras permanezca un
  mercado o marco (Protocolo de Kyoto)
  institucional organizado que respalde la emisión
  de los certificados (CER).

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PÁGINAS DE INTERÉS
Foro Virtual de Contabilidad Social y
Ambiental http//www.econ.uba.ar/www/institutos/si
yd/ceconta/index.htm Página de la Asignatura
Contabilidad Social y Ambiental - FCE
UBA http//www.economicas-online.com/facultad/
Registro Nacional de Derechos de Emisión de
Gases de Efecto Invernadero - RENADE https//www.r
enade.es/ ICAC Normativa Contable
Española http//www.icac.meh.es/ Luisa
Fronti
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